捐贈支出（捐贈支出）

確認(rèn)計量

非營利組織在提供捐贈時，應(yīng)在提供捐贈或作出無條件捐贈承諾的期間確認(rèn)為費(fèi)用，并同時減少資產(chǎn)或增加負(fù)債，其具體處理主要取決于利益給予的形式。例如，為銷售而持有的存貨捐贈應(yīng)確認(rèn)為存貨減少及捐贈費(fèi)用的增加，而無條件捐贈承諾給予現(xiàn)金則應(yīng)確認(rèn)為應(yīng)付賬款及捐贈費(fèi)用。捐贈費(fèi)用應(yīng)以捐贈資產(chǎn)的公允價值計量，或者，如果捐贈是以債務(wù)豁免或承擔(dān)債務(wù)形式提供的，則該捐贈應(yīng)以負(fù)債的公允價值進(jìn)行計量。對于條件捐贈承諾和“條件”捐贈，只有在合格性要求滿足后，才能確認(rèn)捐贈費(fèi)用，其處理方法與捐贈收入相對應(yīng)，這里不再贅述。

賬務(wù)處理

根據(jù)中華人民共和國所得稅法暫行條例，目前捐贈支出可分為兩部分：一是公益性、救濟(jì)性捐贈；二是非廣告性質(zhì)的各種贊助。

一、公益性、救濟(jì)性捐贈。又分為兩部分：一是捐贈金額在年度會計利潤12%以內(nèi)部分，這部分在計征企業(yè)所得稅時，允許稅前扣除；二是超過年度會計利潤12%以上部分，在計征企業(yè)所得稅時不得扣除。以上支出在發(fā)生時一并計入“營業(yè)外支出”科目，年末在計繳企業(yè)所得稅時進(jìn)行相應(yīng)的納稅調(diào)整。筆者認(rèn)為若將二者分別核算，更能符合會計的明晰性原則和相關(guān)性原則，更能如實(shí)地反映企業(yè)的財務(wù)狀況賬務(wù)處理如下:

1、公益性、救濟(jì)性捐贈在年度會計利潤12%以內(nèi)的部分，借記“營業(yè)外支出—捐贈支出”，貸記“銀行存款”等科目。理由是：這種捐贈支出與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營無直接關(guān)系，但企業(yè)有承擔(dān)這項支出的義務(wù)，稅前可以扣除，所以其支出應(yīng)反映企業(yè)捐益。

2、捐贈支出超過會計利潤12%以上部分，其賬處理有二種觀點(diǎn)：一是同上作為企業(yè)一種應(yīng)盡的義務(wù)，發(fā)生時借記“營業(yè)外支出—捐贈支出”，年末計征企業(yè)所得稅時進(jìn)行納稅調(diào)整。二是發(fā)生時借記“盈余公積—法定盈余公積”，如果企業(yè)沒有法定盈余公積金，則借記“資本公積—捐贈支出”，如果說企業(yè)既沒有法定盈余公積金，也沒有資本公積金，則借記“實(shí)收資本”。理由是：這部分捐贈支出不允許稅前扣除，是一種超義務(wù)行為，其支出不能影響企業(yè)正常經(jīng)營成果。更確切地說不影響企業(yè)損益，在此情況下只能動用權(quán)益。

二、非公益性、救濟(jì)性捐贈，以及非廣告性質(zhì)的各種贊助，在業(yè)務(wù)發(fā)生時，計入營業(yè)外支出。借記“

抵扣限額

按照現(xiàn)行稅法的規(guī)定，可抵扣的公益救濟(jì)性捐贈支出分為按3%限額抵扣(非金融企業(yè))、按10%限額抵扣及按全額抵扣三項，由于是由不同的法律法規(guī)先后陸續(xù)規(guī)定的，對其扣除限額的計算也沒有統(tǒng)一規(guī)定，使納稅人在實(shí)務(wù)操作中遇到困難，現(xiàn)對如何正確計算扣除限額分析說明如下：

捐贈支出的計算與申報主要是依據(jù)申報表附表八《公益救濟(jì)性捐贈明細(xì)表》進(jìn)行填列申報的，在計算時也必須依據(jù)該表的規(guī)定進(jìn)行，它的填報說明如下：

1、本附表填報本期發(fā)生的通過非營利社會團(tuán)體或國家機(jī)關(guān)進(jìn)行的所有公益救濟(jì)性捐贈支出；

2、“用途”欄填報公益救濟(jì)性捐贈用途，可以按用途歸類填報；

3、“公益救濟(jì)性捐贈的扣除限額”=(主表第43行“納稅人調(diào)整前所得”+捐贈支出總額±納稅調(diào)整項目)×法定扣除率

4、“捐贈支出總額”填報在營業(yè)外支出中列支的全部捐贈支出；

5、“捐贈支出納稅調(diào)整額”=“捐贈支出總額”-實(shí)際允許扣除的公益救濟(jì)性捐贈額。

目前在實(shí)務(wù)中對捐贈支出扣除限額的計算不明確：一是可以全額扣除的捐贈支出是否應(yīng)當(dāng)在上述步驟3中的納稅調(diào)整項目中扣除；二是對按3%與按10%計算的扣除限額是不分項按3%計算扣除限額，不分項按10%計算扣除限額，不分項按13%計算扣除限額，還是應(yīng)當(dāng)分項計算扣除限額。

目前的稅收法律法規(guī)沒有明確說明是否應(yīng)當(dāng)將全額抵扣的捐贈出支進(jìn)行扣除，假設(shè)不進(jìn)行扣除，那么對于可全額抵扣的捐贈支出既可以在后面的計算中全額扣除，又在這里可以對它按照一定比例進(jìn)行扣除，這樣就對同一支出抵扣了兩遍，明顯不符合稅法公平稅負(fù)、促進(jìn)競爭的原則，因此，筆者認(rèn)為在此應(yīng)當(dāng)將可全額扣除的公益救濟(jì)性捐贈支出進(jìn)行扣除。

企業(yè)所得稅^[1]暫行條例第六條第二款(四)項規(guī)定“納稅人用于公益、救濟(jì)性的捐贈，在年度應(yīng)納稅所得額3%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除?！钡诹鶙l第三款規(guī)定： “除本條第二款規(guī)定外，其他項目，依照法律、行政法規(guī)和國家有關(guān)稅收的規(guī)定扣除?！逼髽I(yè)所得稅^[1]暫行條例實(shí)施細(xì)則第十三條規(guī)定：“條例第六條第三款所稱依照法律、行政法規(guī)和國家有關(guān)稅收規(guī)定扣除項目，是指全國人民代表大會及其常務(wù)委員會制定的法律、國務(wù)院發(fā)布的行政法規(guī)以及財政部有關(guān)稅收的規(guī)章和國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅調(diào)整的規(guī)定中規(guī)定的有關(guān)稅收扣除項目?！币蚴怯蓢叶悇?wù)總局制定的法規(guī)中規(guī)定對文化事業(yè)捐贈支出按照10%限額扣除的，所以它應(yīng)視作國家稅務(wù)總局另行規(guī)定的扣除項目。因此在計算時應(yīng)當(dāng)分項計算，但其計算基數(shù)是相同的。

【例】某非金融企業(yè)按稅法有關(guān)規(guī)定2002年除捐贈支出之外調(diào)整后的應(yīng)納稅所得額為150萬元。2002年通過國家機(jī)關(guān)向貧困地區(qū)捐贈10萬元，通過中華文化事業(yè)發(fā)展基金會向某國家重點(diǎn)交響樂團(tuán)捐贈5萬元，通過中國紅十字會向紅十字事業(yè)捐贈30萬元。則捐贈支出納稅調(diào)整額的計算過程為：

1、一般性捐贈扣除限額=(100+10+5+30-30)×3%=3.45萬元，實(shí)際捐贈額大于扣除限額，按扣除限額3.45萬元扣除。

2、向宣傳文化事業(yè)捐贈扣除限額=(100+10+5+30-30)×10%=11.5萬元，實(shí)際捐贈額小于扣除限額，按實(shí)際捐贈額5萬元扣除。

3、向紅十字事業(yè)捐贈30萬元全額扣除。

4、捐贈支出納稅調(diào)整額=(10+5+30)-(3.45+5+30)=6.55萬元。